O Novo Imposto Seletivo e o IPI da Zona Franca de Manaus

The New Selective Excise Tax and IPI of the Zona Franca de Manaus (Manaus Free Economic Zone)

José Maria Arruda de Andrade

Professor da Faculdade de Direito da USP (FD-USP). Livre-docente e Doutor pela FD-USP. E-mail: jm.andrade@usp.br.

Recebido em: 4-4-2024 – Aprovado em: 8-4-2024

https://doi.org/10.46801/2595-6280.56.17.2024.2523

Resumo

O texto discute a implementação do novo Imposto Seletivo no Brasil, por conta da reforma tributária, e a continuidade do IPI para as operações na Zona Franca de Manaus.

A despeito de o novo imposto ter sido criado para substituir o IPI, a reforma tributária aprovada prevê a manutenção da incidência do IPI como forma de garantir o diferencial competitivo da Zona Franca de Manaus.

Palavras-chave: Imposto Seletivo, Reforma Tributária, IPI, Zona Franca de Manaus.

Abstract

The text discusses the implementation of the new Selective Excise Tax in Brazil, due to the tax reform, and the continuity of the IPI for operations in the Manaus Free Economic Zone.

Despite the new tax being created to replace the IPI, the approved tax reform provides for the maintenance of the IPI incidence as a way of guaranteeing the competitive advantage of the Manaus Free Economic Zone.

Keywords: Selective excise tax, Tax Reform, IPI, Manaus Free Economic Zone.

1. Introdução

Com a evolução do debate sobre a reforma tributária sobre o consumo no Brasil, presente nas primeiras versões das Propostas de Emenda Constitucional (PEC) n. 45/2019 e n. 110/2019, buscou-se alinhar a tradição brasileira da seletividade em função da essencialidade à tendência internacional de tributação de bens com efeitos negativos sobre o meio ambiente ou sobre a saúde.

O Imposto Seletivo possui duas características interessantes que acompanham o seu processo de promulgação constitucional no Brasil: a primeira é sua vinculação ao IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), já que se presta a imposto substituto dele; a segunda, sua característica extrafiscal, traçada na regra constitucional de imposição sobre produtos de que se pretende desestimular o consumo em virtude de danos ao meio ambiente e à saúde daí decorrentes. Reforçando esse segundo aspecto, tem-se a mensagem assumida, nos debates preparatórios e nas ideias que inspiraram a sua criação, de que se trata de tributação especial e corretiva de externalidades negativas.

Muito embora bem postas e assumidas tais características ao longo dos trabalhos legislativos e em diversos pareceres das comissões em ambas as casas parlamentares, o caráter extrafiscal restou mais sutil no texto final aprovado, até mesmo porque o volume a ser arrecadado nunca é desprezível e ainda há a repercussão de natureza financeira entre a União Federal e os demais entes da Federação.

Na reforma tributária aprovada e promulgada por meio da Emenda Constitucional (EC) n. 132/2023, a troca plena entre IPI e Imposto Seletivo, que parece ser uma premissa forte da reforma, convive com a ideia de que não caberá ao Imposto Seletivo alcançar o mesmo nível de arrecadação do IPI, já que a regra aprovada, mais factível e desejável, estabelece uma comparação agregada entre os níveis de arrecadação do IPI, do PIS e da Cofins no cenário federal atual e o nível a ser arrecadado com o Imposto Seletivo e a também nova CBS.

A EC n. 132/2023, nesse sentido, criou o Imposto Seletivo (IS), que substituirá o IPI e terá a função de desestímulo do consumo de bens e serviços que podem ser prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente (externalidades estas não suportadas diretamente no preço praticado durante a decisão econômica de consumo). A redação final, todavia, não menciona o caráter extrafiscal do novo imposto, por conta da alteração do § 6º do inciso VIII do art. 153.

Tem-se, portanto, como regra constitucional de competência final e promulgada, a seguinte redação:

“Art. 153.

[...]

VIII – o produção, extração, comercialização ou importação de bens e serviços prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente, nos termos de lei complementar.”

De se destacar, incialmente, a escolha dos termos na regra de competência. Em toda a reforma tributária houve preocupação em evitar o caráter mais específico ou gerador de teses judiciais de cunho mais formalista sobre os limites dos termos semânticos (ou de seus conceitos). Houve, assumidamente, uma preocupação em superar a distinção entre mercadorias, que foram interpretadas judicialmente como apenas os bens corpóreos inseridos em um contexto de mercancia, e serviços, que foram interpretados judicialmente apenas como prestações de fazer e, mais recentemente, prestações de fazer ou outro fato que, estando na lista da Lei n. 116/2003, não esteja submetido à regra de competência de outros impostos.

A regra de competência do Imposto Seletivo, prevista no inciso VII do art. 153 da CF/1988, pode ser decomposta nos seguintes elementos:

a) Produção ou extração e exportação ou comercialização ou importação;

b) de bens e serviços;

c) prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente.

2. IS e IPI Zona Franca de Manaus

No início de 2027, independentemente de regra explícita de revogação do IPI, as suas alíquotas serão reduzidas a zero. Ao mesmo tempo, inicia a vigência do Imposto Seletivo, que deve ser criado por lei complementar. Na regra de transição, contudo, há a previsão de lei complementar poder manter o IPI em relação a bens produzidos e comercializados na Zona Franca de Manaus (ZFM), de forma a manter o seu diferencial competitivo assegurado à região pelos arts. 40 e 92-A do ADCT.

No caso de lei complementar determinando o expediente desse IPI, que chamaremos de IPI-ZFM, haverá a manutenção da alíquota de IPI original, sendo vedada, nesse caso, a incidência de Imposto Seletivo sobre o mesmo bem. Nessa situação, ter-se-á a coexistência do IPI e do IS, ainda que não incidindo sobre os mesmos bens, nos termo da alínea b do inciso III do art. 126 do ADCT da CF/1988.

Para a devida compreensão da regra de sobrevida de um imposto que se prometera extinguir, vale tecer algumas considerações sobre esse tema regional.

A Zona Franca de Manaus é um programa de incentivos tributários recepcionado pela Constituição Federal de 1988, com vistas a promover as atividades industriais e comerciais realizadas no polígono geográfico da Zona Franca de Manaus, que possuam Processo Produtivo Básico (PPB) aprovado e projeto aprovado junto à Superintendência da Zona Franca de Manaus (Suframa). Seu status constitucional, que lhe imprime caráter jurídico de regime constitucional alternativo, equivalente a imunidade tributária1, tem sede no seguinte dispositivo do ADCT:

“Art. 40. É mantida a Zona Franca de Manaus, com suas características de área livre de comércio, de exportação e importação, e de incentivos fiscais, pelo prazo de vinte e cinco anos, a partir da promulgação da Constituição.

Parágrafo único. Somente por lei federal podem ser modificados os critérios que disciplinaram ou venham a disciplinar a aprovação dos projetos na Zona Franca de Manaus.”

A partir do limite temporal previsto no ADCT, duas emendas constitucionais trataram de prorrogar o programa, em um primeiro momento, por dez anos:

“Art. 92. São acrescidos dez anos ao prazo fixado no art. 40 deste Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (Incluído pela Emenda Constitucional n. 42, de 19.12.2003)”

E, em seguida, por mais cinquenta anos:

“Art. 92-A. São acrescidos 50 (cinquenta) anos ao prazo fixado pelo art. 92 deste Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (Incluído pela Emenda Constitucional n. 83, de 2014).”

A ideia original da Reforma Tributária, ao menos nos termos da PEC n. 45/2019, era esvaziar o programa, já que ele é operacionalizado por meio de tributos como IPI, PIS, Cofins e ICMS. No processo de construção do texto final, contudo, foi garantida na PEC n. 132/2023 a manutenção do diferencial competitivo assegurado à ZFM e, igualmente, às áreas reconhecidas como de livre comércio (ALC), nos termos do art. 92-B do ADCT:

“Art. 92-B. As leis instituidoras dos tributos previstos nos arts. 156-A [IBS] e 195, V [CBS], da Constituição Federal estabelecerão os mecanismos necessários, com ou sem contrapartidas, para manter, em caráter geral, o diferencial competitivo assegurado à Zona Franca de Manaus pelos arts. 40 e 92-A e às áreas de livre comércio existentes em 31 de maio de 2023, nos níveis estabelecidos pela legislação relativa aos tributos extintos a que se referem os arts. 126 a 129, todos deste Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (Incluído pela Emenda Constitucional n. 132, de 2023).” (Destaques adicionados)2

O comando constitucional é claro, embora não o seja a forma de operacionalizá-lo. Alguns pontos devem ser realçados. A regra garante a manutenção do diferencial competitivo que os tributos atuais conferem à região, utilizando, como referência, as regras vigentes em 31 de maio de 2023. Mas não é só, a EC n. 132/2023 buscou limitar a manutenção ao nível em que ela se encontra atualmente, a partir da legislação dos tributos que serão extintos.

O desafio, portanto, é adaptar o impacto tributário efetivo atual sobre cada tipo de operação relacionado à região e transformá-lo em “valor” na apuração do IBS e da CBS, com todas as adaptações necessárias de técnicas distintas de apuração (por dentro, por fora); troca de elemento de conexão territorial (fonte e destino), perpetuando algumas disputas entre Fazenda e contribuintes (como o reconhecimento do direito à desoneração do PIS e da Cofins nas operações internas); e buscando formas alternativas de entrega da disponibilidade econômica, valendo-se, por exemplo, do Comitê Gestor do IBS para assegurar o crédito correspondente ao que haveria no ICMS original.

Além dos instrumentos tributários para buscar garantir o diferencial competitivo atual, a Constituição prevê instrumentos de cunho financeiro e econômico3, como a criação de dois fundos, a saber: o Fundo de Sustentabilidade e Diversificação Econômica do Estado do Amazonas4 e o Fundo de Desenvolvimento Sustentável dos Estados da Amazônia Ocidental e do Amapá5, que não serão tratados aqui.

Naquilo que mais interessa ao tema aqui exposto, convém analisar a dinâmica entre a vigência do Imposto Seletivo e eventual manutenção de alguns produtos como tendo a incidência do IPI mesmo após 2027.

Pode soar estranha para não especialistas da política tributária da Zona Franca de Manaus essa potencial sobrevida do IPI-ZFM em relação ao IS, já que o IS é um tributo com características muito semelhantes às do IPI, em termos de incidência e comportamento econômico ao longo da cadeia de comercialização. A sobrevida do IPI parece, em um primeiro olhar, manter a confusão de tributos que a reforma constitucional promete encerrar.

A razão dessa regra, todavia, é preservar os incentivos atualmente existentes para a Zona Franca de Manaus, e um dos expedientes mais efetivos desse programa é o manejo do IPI, que se presta a uma apuração de imposto sem repercussão verdadeira de recolhimento e custo do produto da ZFM. O imposto destacado na nota fiscal de comercialização do bem, ainda que não recolhido pelo comerciante, dá direito à isenção ou ao respectivo creditamento por parte do adquirente daquele produto. Em outros termos, o IPI apurado da operação não é recolhido e ainda serve de crédito para os seus adquirentes6.

Como se sabe, apesar do tom de exotismo que tal sistema manifesta, essa é uma das técnicas mais comuns de incentivo tributário, quando se implementa benefício tributário em tributos não cumulativos, como é o caso do IPI. Do ponto de vista jurídico e de licitude, resta apenas saber se tal expediente é autorizado pelo direito, como acontece no caso da ZFM, ou, ao contrário, quando é repudiado, como nos casos de guerra fiscal envolvendo o ICMS7.

Na tributação não cumulativa, a mera desoneração do pagamento do tributo em sua comercialização, a partir de uma das inúmeras técnicas tributárias permitidas, não representa verdadeiro incentivo tributário, pois a desoneração na primeira etapa, ao não permitir creditamento do tributo não recolhido anteriormente, equaliza, novamente, a operação, como se incentivo não houvesse.

Em termos comparativos, um produto vendido sem o recolhimento do IPI terá um preço final para aquisição inferior ao daquele mesmo produto com a sua incidência. Todavia, a aquisição dos dois produtos representará o mesmo custo final para um adquirente, pois o segundo produto terá o custo de aquisição adicional do IPI, que, por outro lado, será objeto de creditamento, se o adquirente for estabelecimento industrial. Nessa situação específica, a mera desoneração se transforma apenas em diferimento de recolhimento do mesmo valor à Receita Federal do Brasil.

Um incentivo tributário que se vale de tributo não cumulativo depende de uma desoneração na comercialização e o direito a crédito presumido na aquisição, ou de outro mecanismo incentivador, como suspensão ao longo de toda a cadeia e transformação em alíquota zero (ou isenção) no adquirente final, expediente utilizado em alguns regimes de IPI, PIS e Cofins, como o Regime Especial de Tributação para a Indústria de Defesa (RETID) e outros tantos.

No caso específico da Zona Franca de Manaus, no âmbito apenas do IPI, que interessa ao tema do Imposto Seletivo, o regime consiste na isenção na importação de mercadorias do exterior por empresas situadas na Zona Franca de Manaus e na isenção na venda de mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus ou na compra de mercadorias de outras regiões por empresas situadas no Polo Industrial de Manaus (PIM), o que inclui produtos acabados, prontos para a venda a consumidor final ou insumos destinados a outras indústrias8.

Nesse sentido, os incentivos relacionados ao IPI na ZFM podem ser assim sintetizados: no comércio internacional, em relação à importação (entrada) de bens industrializados, há suspensão, seguida de isenção, prevista no art. 86 do Regulamento do IPI (Ripi), Decreto n. 7.212/20109; na exportação de bem industrializado, prevalece a imunidade tributária; nas operações internas, no caso de entrada de bens ou de aquisição na própria ZFM, há isenção em relação à aquisição de produtos, para consumo interno, utilização, industrialização ou remessa, isenção (art. 81, incisos III ou I do Ripi, respectivamente); no caso de saída de bens, há isenção, em se tratando de consumo por destinatário final, ou isenção com direito a crédito presumido, em se tratando de bem intermediário (inciso II do art. 81 do Ripi)10.

Nesse sentido, sobretudo nesse último caso, fica clara a vantagem competitiva, em relação especificamente ao IPI, da aquisição de produtos de estabelecimentos da Zona Franca de Manaus. Se for para consumo final, eles terão um preço relativo inferior ao dos produtos produzidos em outras localidades, por conta da isenção. Se for produto para a utilização no processo produtivo (intermediário), o custo de aquisição é inferior, e ainda há o direito a crédito presumido, consolidando a vantagem competitiva. Na ausência desse expediente de presunção de crédito de um imposto não recolhido efetivamente, não haveria vantagem financeira verdadeira, apenas diferimento de recolhimento.

Dos incentivos mencionados, um incentivo relacionado ao presente tema é o de aquisição de insumo produzido na Zona Franca de Manaus por empresas industriais instaladas em outras localidades. Nesse caso, há a previsão do art. 6º, § 1º, do Decreto-lei n. 1.435/197511, em que se prevê a isenção dos produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária e a possibilidade de aproveitamento do crédito de IPI pelo adquirente, atendidos os demais requisitos (localização e projeto aprovado na Superintendência da Zona Franca de Manaus). Justamente nesse tipo de situação, a empresa que adquire tal produto para industrialização (como insumo) tem custo reduzido pela isenção na aquisição e crédito presumido de IPI, como se tivesse ocorrido o seu recolhimento anterior, nos modelos da operação tratada anteriormente.

De novo, apesar de parecer exótico ou artificial, se não houvesse esse duplo incentivo (isenção na saída e crédito artificial na entrada), não haveria qualquer incentivo concorrencial ao produto produzido na ZFM com as matérias-primas locais.

Além da situação narrada, em geral aplicável à comercialização dos concentrados da fórmula de refrigerantes para as empresas industriais não sediadas na ZFM, houve, ainda, a disputa judicial para saber se o mesmo mecanismo deveria ser autorizado nas demais operações, ou seja, aquelas que não envolvessem as matérias-primas narradas anteriormente (extratos). Ou seja, nas demais operações de bens produzidos na ZFM, a adquirente que for contribuinte do IPI poderá tomar crédito do IPI destacado na nota, sabendo-se que há isenção na ZFM? Não se deve olvidar que o Supremo Tribunal Federal decidira, em outra oportunidade, que não haveria direito a crédito presumido de IPI em relação a insumos não tributáveis (Súmula Vinculante n. 58):

Súmula Vinculante n. 58 do STF: “Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade.”

A diferença entre a situação envolvendo concentrados de refrigerantes e a aquisição de produtos intermediários em geral é a ausência de regra explícita autorizadora da manutenção. A despeito da Súmula Vinculante n. 58, que tratou das operações internas sem a participação de estabelecimento na ZFM, o Supremo Tribunal Federal, em 2019, por maioria simples, decidiu que as operações envolvendo a ZFM deveriam ter outro tratamento, de maneira a permitir, portanto, o creditamento presumido do IPI. Entendeu aquela corte que o não reconhecimento do direito seria como retirar a vantagem competitiva dos produtos lá fabricados, esvaziando-se o mandamento constitucional em favor do programa (Recursos Extraordinários n. 596.614 e n. 592.891). Assim, restou definida a seguinte tese, com repercussão geral reconhecida:

Tema n. 322 do STF: “Creditamento de IPI na entrada de insumos provenientes da Zona Franca de Manaus: Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT.”

Outro ponto relevante para a compreensão do IPI da região é o seu efeito dinâmico. As empresas que operam em uma cadeia incentivada terão o seu incentivo graduado conforme a carga tributária nominal do IPI, o que corresponde a afirmar que, quanto maior a alíquota original do IPI, a ser isenta na operação envolvendo aquisição de insumo de empresa sediada na ZFM, maior será o benefício representado pelo programa (aqui considerado como imunidade tributária12), o que desafia o senso comum não especializado, que se espanta com o pleito do setor por aumento da alíquota de referência do IPI, sempre que o diferencial competitivo se enfraquece.

Os opositores de incentivos tributários acusam o artificialismo de tais técnicas e costumam apontar os valores da renúncia tributária apurados pelo governo como base para a sua crítica. É fato que saber qual teria sido a arrecadação, caso não houvesse um incentivo tributário, é sempre medida que se impõe, inclusive por conta do regramento de responsabilidade fiscal (art. 165, § 6º, da CF/198813 e art. 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal – LC n. 101/2000)14. Todavia, a análise do IPI da Zona Franca de Manaus tem uma particularidade que deveria ser motivo de reflexão mais acurada, independentemente de qualquer juízo crítico qualitativo.

No IPI-ZFM, não há um cálculo simples entre valor renunciado para o projeto local e quanto poderia ter sido arrecadado no país, pois a manipulação das alíquotas do IPI funciona de forma dinâmica e agregada, não isolada. Se é verdade que, quanto maior a alíquota do IPI geral, maior a renúncia do IPI-ZFM para aquele código de produto, também será verdade que, quanto menor for alíquota geral do produto, não haverá a sua fabricação na ZFM. Isso, por sua vez, do ponto de vista fiscal, significa que há arbitramentos históricos sobre o espaçamento da atividade fabril no país. Quando se quer espalhar a produção, maior deverá ser alíquota de IPI e maior o potencial de instalação de algumas fábricas de porte elevado para a região. Quando, ao contrário, busca-se a livre alocação de recursos produtivos, sem atividade fabril local e maior concentração no Sul ou Sudeste, menor deverá ser a alíquota de IPI.

Isso corresponde a afirmar, portanto, que o contrário de renúncia a título de IPI-ZFM não é aumento da arrecadação do IPI, mas a manutenção da arrecadação em um nível baixo, já que a alíquota padrão nacional de IPI será baixa, caso aquele produto deixe de ser incentivado15. Eventuais análises mais superficiais, a favor da ZFM ou contra ela, não darão conta de capturar tais sutilezas de cunho fiscal.

Alguns exemplos dessa dinâmica foram apontados por um estudo16. Na década de 1990, houve acréscimo de 10% sobre a alíquota do IPI de diversos produtos em todo o território brasileiro para fazer frente à abertura econômica brasileira do período, por meio de um reforço indutor da ZFM17. Como anotado no estudo, a característica da isenção do IPI para os bens fabricados na região serve de instrumento, inclusive, de defesa da indústria nacional contra a concorrência estrangeira, já que uma alíquota de IPI elevada acarretará em IPI Importação elevado e possibilidade de crédito na região (a ser transferido a adquirentes fora da região) na mesma proporção, tornando o produto importado mais caro do que o nacional produzido na ZFM. Esse exemplo revela, ainda, que o Programa Zona Franca de Manaus pode manifestar feição não apenas regional, mas nacional, ao atrair a produção para o país, em detrimento de sua importação.

Por fim, não se deve deixar de registrar que, apesar da intensidade do regime de IPI da Zona Franca de Manaus, há falta de alinhamento entre o sujeito da intervenção (legislador e Governo Federal) e o órgão arrecadador. Ainda hoje há enorme contencioso em torno da apropriação de tais créditos, seja dos concentrados de refrigerantes, seja nos créditos presumidos de IPI em geral, seja das operações internas com PIS e Cofins, demonstrando que uma política de incentivo com contencioso tributário é gasto triplicado, devendo-se imaginar a concatenação de custos da renúncia, custos da movimentação de contencioso administrativo e judicial e, ainda, do impacto de juros e multas em eventuais derrotas governamentais.

Convém registrar, ainda em relação ao concentrado de refrigerantes, que a Receita Federal do Brasil e estudiosos da saúde pública questionam o fato de o incentivo tributário gerar, ao final da cadeia econômica, um saldo negativo de IPI, o que corresponde a afirmar que não há IPI a recolher pela indústria que o comercializa e ainda há crédito para compensação com outros tributos federais. A Receita Federal questiona um incentivo concentrado em apenas uma região e o fato de a sistemática gerar crédito ao invés de arrecadação18. Os estudiosos da tributação saudável acrescentarão, ao argumento, o manejo de recursos fiscais para o incentivo de produto não saudável19.

Não faz parte do tema desse artigo, mas convém apontar que alguns incentivos são direcionados a certos setores da atividade econômica e outros são formulados com vistas a finalidades que podem atrair mais de um setor. Programas que incentivam determinadas cadeias produtivas, tais como as da indústria de defesa, produtos químicos, aparelhos eletrônicos digitais, são exemplos do primeiro grupo; programas de fomento à cultura e à instalação de estabelecimentos para a geração de empregos, exemplos do segundo grupo.

Cada programa é definido a partir de determinadas premissas. A Lei Rouanet, por exemplo, está lastreada na ideia de que não deve ocorrer direcionamento seletivo para um tipo de produção cultural e de que não caberia ao Estado ser o ator central desse direcionamento. A Zona Franca de Manaus, direcionada à geração de empregos, desenvolvimento da região, condições sociais, ocupação de território e preservação florestal não foi construída para escolher, ao menos do ponto de vista normativo, quais atividades deveriam ser incentivadas. Houve, é verdade, a exclusão de alguns mercados, tais como armas e munições, fumo, bebidas alcoólicas e automóveis de passageiros e outras situações específicas, conforme o tipo de incentivo. Nesse sentido, a presença física de indústrias de bebidas frias não alcoólicas está alinhada com as finalidades originais da política, ainda que possa conflitar com a transposição para outros tipos de políticas, voltadas à alimentação saudável, cuja discussão é mais recente, sobretudo em relação a bebidas adoçadas. Outro encaminhamento da questão teria que passar por alteração do texto constitucional e revogação de decreto-lei.

Feita essa digressão sobre a funcionalidade do IPI no Programa da Zona Franca de Manaus, resta facilitada a compreensão do permissivo do ADCT em favor da possibilidade de lei complementar selecionar alguns produtos da Zona Franca de Manaus para seguirem tributados pelo IPI, em detrimento do Imposto Seletivo. A conveniência ou não da decisão política dependerá da análise de lei complementar ou das discussões no âmbito do processo legislativo de sua promulgação.

Resta apenas registrar que a solução adotada no ADCT parece ser preferível à proposta anterior, de criação de uma Cide específica para a geração de recursos orçamentários para a preservação do programa de benefícios tributários da Zona Franca de Manaus, com o seu inconveniente de ser mais um tributo, e sujeito às fragilidades dessa figura tributária, que arrecada recursos, mas não os destina, eficientemente, aos gastos relacionados.

3. Referências

ALVIM, Leonardo de Andrade Rezende; MAIA, Pedro Eliezer. A (im)possibilidade da utilização do direito tributário para modificar os hábitos alimentares no Brasil. In: PISCITELLI, Tathiane; CARVALHO, Adriana (org.). Tributos saudáveis. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2023.

ANDRADE, José Maria Arruda de. Como entender os benefícios tributários, financeiros e creditícios. Revista Consultor Jurídico, 2017. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2017-jul-09/estado-economia-cono-entender-beneficios-tributarios-financeiros-crediticios/.

ANDRADE, José Maria Arruda de; GELCER, Daniel Monteiro. Anexo I – Sistema de incentivos fiscais da ZFM: descrição jurídico-tributária. In: HOLLAND, Márcio (org.). Zona Franca de Manaus: impactos, efetividade e oportunidades. São Paulo: Fundação Getulio Vargas, Escola de Economia de São Paulo, 2019.

ANDRADE, José Maria Arruda de; GELCER, Daniel Monteiro; HOLLAND, Márcio. Efetividade dos incentivos fiscais para a Zona Franca de Manaus. In: HOLLAND, Márcio (org.). Zona Franca de Manaus: impactos, efetividade e oportunidades. São Paulo: Fundação Getulio Vargas, Escola de Economia de São Paulo, 2019.

ÁVILA, Humberto Bergmann. Sistema constitucional tributário. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2010.

BEVILACQUA, Lucas. Incentivos fiscais de ICMS e desenvolvimento regional. 1. ed. São Paulo: Quartier Latin & Instituto Brasileiro de Direito Tributário, 2013.

BORGES, José Souto Maior. Isenção de produtos industrializados e crédito do IPI na saída de insumos para a industrialização fora da Zona Franca de Manaus. Revista Dialética de Direito Tributário n. 49. São Paulo: Dialética, 1999.

BRASIL. RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Análise da tributação do setor de refrigerantes e outras bebidas açucaradas.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo: Saraiva, 2021.

COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Os convênios de Estados-membros relativos ao ICMS e o princípio da legalidade. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva; PEIXOTO, Marcelo Magalhães; ELALI, André (org.). Incentivos fiscais: questões pontuais nas esferas federal, estadual e municipal. São Paulo: MP Editora, 2007.

ELÓI, Pilar Coutinho; FERREIRA, Shirlei Alexandra. Tributos ou travessuras: o caso do crédito presumido de IPI e a política fiscal sobre as bebidas açucaradas. In: PISCITELLI, Tathiane; CARVALHO, Adriana (org.). Tributos saudáveis. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2023.

GELCER, Daniel Monteiro. Incentivos fiscais, desconcentração industrial e desenvolvimento regional. São Paulo: Trabalho apresentado como requisito parcial para a obtenção do título de doutor em Direito Econômico, Financeiro e Tributário da Faculdade de Direito, Universidade de São Paulo, 2016.

LYRA, Flávio Tavares; PINHEIRO, Vinicius; SARMENTO, Viviane. Os incentivos fiscais à indústria da Zona Franca de Manaus: uma avaliação. Texto para Discussão. Brasília: IPEA, 1995.

MELO, José Eduardo Soares de. Incentivos fiscais de ICMS: aspectos críticos. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva; PEIXOTO, Marcelo Magalhães; ELALI, André (org.). Incentivos fiscais: questões pontuais nas esferas federal, estadual e municipal. São Paulo: MP Editora, 2007.

OLIVEIRA, Regis Fernandes de. Curso de direito financeiro. 9. ed. Belo Horizonte: Fórum, 2022.

OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. A norma de isenção e seus efeitos (obrigação e créditos tributários). Revista Direito Tributário Atual v. 53. São Paulo: IBDT, 2023.

PISCITELLI, Tathiane; TELES, Davi. Tributação de cigarros, bebidas açucaradas e agrotóxicos: quais as alternativas às contradições brasileiras? In: PISCITELLI, Tathiane; CARVALHO, Adriana (org.). Tributos saudáveis. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2023.

SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. 9. edição. São Paulo: Saraiva Jur, 2019.

TAVARES, André Ramos; GAMA, Marina Faraco Lacerda. O STF e a Constituição Econômica. Curitiba: Intersaberes, 2022. (Série Clássicos do Direito).

TILBERY, Henry. Base econômica e efeito das isenções. In: DÓRIA, Antônio Roberto Sampaio (org.). Incentivos fiscais para o desenvolvimento. 1. ed. São Paulo: José Bushatsky, 1971.

TORRES, Ricardo Lobo. O princípio da isonomia, os incentivos do ICMS e a jurisprudência do STF sobre a Guerra Fiscal. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva; PEIXOTO, Marcelo Magalhães; ELALI, André (org.). Incentivos fiscais: questões pontuais nas esferas federal, estadual e municipal. São Paulo: MP Editora, 2007.