Multas Tributárias Inconstitucionais e o Controle pelo Poder Judiciário

Unconstitutional Tax Penalties and the Control by the Judiciary

Marcílio da Silva Ferreira Filho

Doutorando pelo Centro Universitário de Brasília (UniCEUB). Mestre em Direito pela Universidade Federal de Pernambuco (UFPE). Especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET). Graduado em Direito pela Universidade Católica de Pernambuco (UNICAP). Procurador do Estado de Goiás. Advogado. Goiás (GO). E-mail: marciliosff@gmail.com.

Raimundo Nonato Pereira Diniz

Especialista em Direito Público. Procurador do Estado de Goiás. Professor de Direito Constitucional e Administrativo. Goiás (GO). E-mail: dinizmais@gmail.com.

Resumo

Este artigo se propõe a enfrentar uma das principais teses tributárias discutidas em impugnações de contribuintes, indagando acerca da possibilidade ou não de redução de multas tributárias inconstitucionais. O problema envolve uma questão dúplice: de um lado, os contribuintes se valem da argumentação de impossibilidade de se reduzir a multa, em virtude da competência privativa para lançamento e da separação de poderes; de outro lado, a Fazenda Pública argumenta que o controle de constitucionalidade pode ser promovido em relação ao excesso da pena pecuniária. A justificativa do tema se encontra não só na interessante discussão jurídica, mas também pelo impacto que a consequência definida pode resultar em cada caso (exclusão integral ou pagamento parcial). Metodologicamente, o estudo se apropria de conceitos de ciência política e jusfilosóficos acerca do papel do Estado Moderno e Atual e da sua relação com o indivíduo, para centrar o Direito Tributário, especialmente em seu aspecto punitivo, na conformação constitucional do poder sancionador do Estado frente às garantias constitucionais. Ainda, ocupa-se de realizar revisão bibliográfica do estágio atual de discussão do tema, para, enfim, analisar, criticamente, as decisões judiciais paradigmáticas sobre o assunto, especialmente da nossa Corte Constitucional, para, enfim, formular uma posição crítica sobre o objeto de estudo. Tem-se, então, como proposta (plano de trabalho), enfrentar a tese acerca da possibilidade ou não de redução de multas tributárias inconstitucionais pelo Poder Judiciário.

Palavras-chave: tributário, multa tributária, penalidade, inconstitucionalidade, redução, exclusão.

Abstract

This article proposes one of the main tax issues discussed in contestations of taxpayers, asking about the possibility or not of reducing unconstitutional tax penalties. The problem involves a twofold question: on the one hand, taxpayers use the argument that it is impossible to reduce the penalties, by virtue of the private jurisdiction to launch and the separation of powers. On the other hand, the Public Treasury argues that the constitutionality control can be promoted in relation to the excess of the pecuniary penalty. The justification of the topic lies not only in the interesting legal discussion, but also in the impact that the definite consequence can result in each case (full exclusion or partial payment). Methodologically, the study appropriates concepts of political science and jusophilosophical about the role of the Modern and Present State and its relationship with the individual, to focus the Tax Law, especially in its punitive aspect, on the constitutional conformation of the State Sanctioning Power to the Constitutional Guarantees. It is also a matter of carrying out a bibliographical review of the current stage of discussion of the topic, in order to critically analyze the paradigmatic judicial decisions on the subject, especially of our Constitutional Court, in order to formulate a critical position on the object of study. It is then proposed (work plan) to confront the thesis about the possibility or not of reducing unconstitutional tax fines by the Judiciary.

Keywords: tributary, tax penalty, penalty, unconstitutionality, reduction, exclusion.

Introdução

O direito tributário convive com discussões a respeito de teses jurídicas que são constantemente levadas à análise do Poder Judiciário para definição quanto à sua validade ou não. A advocacia privada tributária, por exemplo, é um vasto campo de criação técnica de teses, em que a tributação é analisada com profundidade sob os aspectos de legalidade e de constitucionalidade das normas jurídicas e dos atos administrativos do ente fazendário.

O presente artigo objetiva enfrentar uma dessas teses vigorantes na atualidade: o controle de multas tributárias inconstitucionais pelo Poder Judiciário e suas consequências. A problemática envolve, em síntese, enfrentar as nuances sobre a atuação do Judiciário em face das referidas multas, indagando sobre o caminho adequado a ser trilhado pela decisão judicial, isto é, se o Poder Judiciário deverá afastá-las por completo – eximindo o contribuinte do seu integral pagamento – ou promover a sua redução, excluindo o excesso e mantendo o dever de pagar o valor remanescente compatível com a Constituição.

O tema se justifica pela diversidade de entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, com posicionamentos e consequências diversas na solução da controvérsia, acabando por gerar desrespeito ao princípio da igualdade tributária e da segurança jurídica.

Do ponto de vista metodológico, o estudo irá utilizar conceitos de ciência política e jusfilosóficos acerca do papel do Estado contemporâneo focado no Direito Tributário, especialmente em seu aspecto punitivo. Utilizar-se-á, para responder à tese lançada acima, de uma revisão bibliográfica do estágio atual de discussão do tema e das decisões judiciais paradigmáticas sobre o assunto, especialmente da Corte Constitucional brasileira, para, ao fim, formular uma posição crítica sobre o objeto de estudo.

1. Tributação e Punibilidade do Contribuinte Infrator

A tributação é tema que, historicamente, possui grande relevância na formação do direito (aspecto jurídico) ou mesmo na definição política das decisões estatais (aspecto da política tributária). A Revolução Americana e a Revolução Francesa foram exemplos de manifestações históricas marcantes que tiveram, entre os seus motivos incitadores, a discordância quanto à manifestação do poder tributário.

Na Revolução Americana, cita-se a tributação sobre as colônias como um dos elementos dos atos intoleráveis (intolerable acts) que resultaram na manifestação revolucionária, dentre eles a contrariedade ao Stamp Act e aos Townhend Acts, já que os colonos, que eram objeto da tributação, não participavam das decisões do Parlamento de Westminster.

Na Revolução Francesa, no mesmo sentido, via-se a política fiscal como uma das principais discordâncias que resultaram na manifestação e, consequentemente, na queda do regime feudal. Edilson Pereira Nobre Júnior, contextualizando o assunto, explica que:

“Além das iniquidades decorrentes do arcabouço normativo feudal, o campesino francês – noticia George Rudé – suportava ainda uma carga pesada de impostos, dentre os quais: a) o dízimo para a Igreja; b) o taille (imposto direto sobre o ingresso na terra e sobre esta), vingtième (um imposto do vigésimo sobre o ingresso na terra), capitation (imposto per capita sobre o ingresso na terra) e a gabelle (imposto sobre o sal) em favor do Estado; c) o benefício em favor do senhor da propriedade, fosse leigo ou eclesiástico, cuja satisfação envolvia uma série de obrigações, serviços e pagamentos, que iam desde a corvée (trabalho forçado nos caminhos), os cens (renda feudal em dinheiro), o champart (renda em produtos) e os lods et ventes (imposto incidente sobre a transmissão da propriedade não plena); sem contar os pagamentos pelos usos de moinhos, lagares e fornos de pão do senhor.”1

No Brasil, a tributação também se mostra como tema polêmico. Há afirmativas do senso comum de que a carga tributária brasileira é elevada e que não há retorno na prestação de serviços públicos necessários à população. Sem adentrar nesses aspectos críticos de forma aprofundada (v.g., justiça da política tributária), algumas pontuações se fazem necessárias para contextualizar a discussão jurídica pretendida.

A Receita Federal do Brasil, em estudo publicado, relatou em 2015 que a arrecadação tributária equivale a 32,66% do Produto Interno Bruto (PIB), totalizando 1.928,18 bilhões, enquanto que o PIB total é de 5.904,33 bilhões. Além disso, em relação ao ano de 2014 (32,42%), houve aumento da carga tributária, embora o PIB tenha sofrido redução real de 3,8%2. Complementando as informações, relata ainda que a União possui a maior parcela da arrecadação, com 22,3% do PIB, enquanto que os Estados se mantêm com a arrecadação em 8,3% e os Municípios com 2,1%3. Somando-se a tudo isso, o Estado brasileiro ainda se apresenta como um estado em crise para fechamento das contas públicas.

Em que pesem esses números, os registros históricos de políticas filosóficas do Estado – estudado especialmente no âmbito da ciência política – justificam a situação atual do Estado brasileiro. Com o surgimento do Estado de Direito, logo após o Estado absolutista, a forma de intervenção do Estado na vida privada sofreu variações de acordo com a corrente de pensamento filosófico e econômico prevalecente.

De início (logo após a era das revoluções e partindo das teorias contratualistas), o liberalismo prevaleceu – a partir das ideias de Adam Smith – com a filosofia de intervenção mínima do Estado (abstencionismo). A ideologia pregava o papel do Estado exclusivamente para garantia da propriedade e da liberdade individual4.

O socialismo, que veio momentos depois com as exigências sociais de intervenção estatal (v.g., revolução industrial), apresentou proposta inversa, onde o Estado passou a ser intervencionista na vida social e econômica, especialmente de maneira direta na prestação de serviços públicos. Por conseguinte, o aumento da intervenção estatal (vide o programa do New Deal de Roosevelt nos EUA) exigiu a obtenção de maiores recursos, donde sobressai a relevância da arrecadação tributária para cumprimento dos objetivos governamentais.

A viabilidade das políticas estatais interventivas, nesse sentido, passou a depender de uma forte política tributária, que resultou na ampliação do percentual de arrecadação sobre o PIB, tal como verificamos na atualidade. A necessidade de intervir no âmbito econômico e social exige, de outro lado, a obtenção de recursos financeiros suficientes à política projetada.

É bem verdade, que na contemporaneidade – especialmente em decorrência da era de crises fiscais evidenciada a partir da falha no modelo de economia keynesiano – a diminuição da intervenção estatal passou a se tornar pauta de alguns Estados, sem retornar ao modelo liberal tradicional. Prega-se a diminuição do Estado na prestação de serviços públicos diretos, porém mantendo-se a utilização de instrumentos de regulação para minimizar as externalidades negativas do mercado.

Tal perspectiva filosófica vem ganhando força a partir dos estudos voltados ao direito regulatório, havendo quem atribua uma nova nomenclatura a tal modelo, agora intitulado de Estado Regulador ou Estado Subsidiário5. No Brasil, apesar de termos expressamente a autorização constitucional para tal modelo (CRFB/1988, art. 174), a ideia ainda vem se aperfeiçoando, sendo certo que a política estatal ainda não pode ser identificada a partir de um modelo ideológico único.

De qualquer sorte, a política fiscal se configura como um dos instrumentos de viabilização do Estado em todos os setores de sua atuação. Estudá-la e compreendê-la faz parte do contexto do desenvolvimento não só acadêmico, mas também prático-profissional de toda a advocacia e demais operadores do direito.

Alfredo Augusto Becker, nesse sentido, defende que a política fiscal se constitui como uma nova ciência, na medida em que a tributação se exibe como importante instrumento para viabilização de uma política estatal. Segundo ele, pode-se dizer que o Direito Tributário: “é justamente o instrumento fundamental do Estado para poder realizar sua intervenção na economia”. Assim, “a utilização do instrumental jurídico-tributário com esta finalidade fez surgir, nos últimos anos, uma nova Ciência: a política fiscal”6.

Essa política fiscal, por outro lado, se pauta por dois aspectos: a tributação pode ser analisada do ponto de vista da cobrança do tributo em si, onde sobressaem os caracteres tradicionais do tributo (arrecadatório, extrafiscal, parafiscal etc.) ou pode ser observada a partir do ponto de vista da penalidade pelo descumprimento da obrigação tributária acessória ou principal, em que a finalidade última será sempre a punição (em que pese poder ter nascimento da mera mora no adimplemento ou mesmo de uma infração direta à legislação tributária).

Esse breve estudo, como se observa do próprio título, tem por objetivo empreender uma análise quanto ao aspecto da multa tributária, analisando as consequências do controle judicial de constitucionalidade.

2. Multas Tributárias e os Princípios Constitucionais

O Código Tributário Nacional prescreve uma estrutura jurídica que divide a obrigação tributária em principal e acessória, sendo esta consubstanciada em prestações (obrigações de fazer ou não fazer), previstas na legislação tributária (art. 113, § 2º), enquanto que aquela (a principal) corresponde ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (art. 113, § 1º).

Nesse sentido, a multa tributária diz respeito à “penalidade pecuniária” prevista no CTN, compondo, então, a obrigação tributária principal, seja em decorrência da mora no pagamento do tributo (multa moratória), seja no que concerne ao descumprimento da legislação tributária em geral (multa pecuniária). Em ambas as hipóteses, a finalidade da multa é punir o infrator, objetivando desestimular a prática de atos ilícitos através da sanção.

Assim, na estrutura da Regra-matriz de Incidência Tributária, a penalidade pecuniária é estipulada no consequente da regra para gerar o nascimento da relação jurídica decorrente de sua aplicação, em percentual definido na legislação, o qual varia de acordo com a infração cometida7. Para tanto, é comum nas legislações federal, estadual e municipal, haver percentuais diversos, com tipificações bem definidas para cada espécie, de acordo com a gravidade do ato praticado pelo contribuinte. Em alguns, o percentual representa parcela do valor total do tributo principal, mas em outros chega a ultrapassá-lo (200% ou 300%, exemplificativamente), resultando em uma profunda discussão sobre a constitucionalidade da penalidade pecuniária, em especial daquelas que ultrapassam o valor do principal.

O interessante de se perceber é que, apesar do poder punitivo que a Constituição e o sistema jurídico como um todo conferiu ao Estado, a tendência doutrinária e jurisprudencial é defender que a penalidade não pode advir despida de uma noção de proporcionalidade e de razoabilidade (princípios decorrentes do devido processo legal de natureza substancial)8.

Afinal de contas, a intenção do Fisco, ao penalizar o infrator, não é vê-lo entrar em processo de quebra ou mesmo prejudicar de forma perene a sua atuação no campo econômico. A finalidade última nem poderia assim ser adotada, pois violaria as bases do Estado Democrático de Direito9. Como bem assevera Paulo de Barros Carvalho: “não interessa ao Estado-Administração e à comunidade em geral que uma unidade econômica produtiva venha a desaparecer”10.

É nesse sentido, inclusive, que a Constituição de 1988, em seu art. 150, IV, estabelece como limitação ao poder de tributar a vedação expressa à utilização do “tributo com efeito de confisco”. Na interpretação desse dispositivo, poder-se-ia argumentar que a expressão “tributo” excluiria de sua aplicação a penalidade pecuniária, o que, como veremos a frente, não é tema pacífico na jurisprudência, a despeito da existência de importantes precedentes afirmando a aplicação do princípio da vedação ao confisco às multas tributárias11.

Luís Eduardo Schoueri adiciona um aspecto à questão. Para o autor, a possibilidade de aplicação de penalidades pecuniárias não decorre do poder de punir, mas surge como um mero consectário do poder de tributar, devendo observar todas as garantias que lhe são inerentes:

“[...] se é verdadeiro que é a competência tributária que fundamenta o Direito Tributário Penal, então também se deve concluir que todo o conjunto de garantias que permeiam o relacionamento entre Fisco e contribuinte, na matéria de instituição de tributos, deve aplicar-se às penalidades tributárias.

É bem por isso que diversas sanções, próprias do Direito Penal, não podem ser estendidas ao Direito Tributário Penal. Se é óbvio que não cabe falar em penas restritivas de liberdade, não se pode deixar de apontar que com igual força se devem rechaçar as penas que ultrapassem a capacidade contributiva ou que de algum modo restrinjam o livre exercício da profissão.

A aplicação do princípio da capacidade contributiva reflete-se na proibição do tributo com efeito de confisco.”12

Assim, as alíquotas excessivas são constantemente questionadas perante o Poder Judiciário, seja sob a alegação de violação à proporcionalidade e à razoabilidade; seja por violação ao princípio da vedação ao confisco; seja por defender a violação ao princípio da capacidade contributiva. Como se verá a frente, ainda existe divergência jurisprudencial sobre a aplicação dessas normas jurídicas garantistas às multas tributárias, especialmente no que concerne aos percentuais que se enquadrariam no conceito jurídico indeterminado (o que é ou não é confisco).

Ao definir o percentual incidente para fins de aplicação da multa tributária, o debate tem se renovado sobre outro aspecto: saber qual a atitude que deve ser adotada pelo Poder Judiciário no controle da constitucionalidade relativo à penalidade pecuniária. Deve excluir por inteiro a multa tributária inconstitucional ou reduzi-la ao montante considerado como compatível com a Constituição?

De um lado, o Fisco argumenta a necessidade de observância do princípio da isonomia, da praticabilidade13 e mesmo da justiça fiscal. De outro, os contribuintes argumentam que a redução de alíquotas pelo Poder Judiciário acabaria por atribuir-lhe uma função de legislador positivo, na medida em que criaria uma nova pena pecuniária não prevista em lei, violando o princípio da separação de poderes.

Se, de um lado, alguns contribuintes são beneficiados com a exclusão total da multa e não são punidos pela infração à legislação tributária, tal como se não a houvesse cometido, de outro lado remanescem entendimentos de que a exclusão total causa situação de injustiça e, com isso, exclui-se apenas o excesso. Assim, além de impactar financeiramente na arrecadação tributária e de ensejar um acúmulo de processos com a mesma discussão contenciosa (ante a ausência de pacificidade no posicionamento), a problemática reflete também na relação de igualdade entre o contribuinte em dia com suas obrigações e aquele devedor contumaz ou mesmo infrator específico14.

Em um exemplo prático, para visualizar a questão, podemos imaginar: se um Estado da Federação “X” aplica a penalidade de 200% sobre o valor total do tributo e o Poder Judiciário entende que o percentual máximo admitido pela Constituição é de 100%, deve ele eximir o contribuinte do pagamento total do valor integral da multa ou determinar o seu pagamento no montante correto? Caso exclua a multa, haveria violação à isonomia, beneficiando o infrator em detrimento daqueles que adimpliram o tributo dentro do prazo legal e estimulando-o a prática de novos ilícitos? Por outro lado, caso se admita a redução do percentual para adequação ao admitido pelo Poder Judiciário, estaríamos diante de uma criação de direito, ou seja, a atuação judicial se daria na qualidade de legislador positivo e, portanto, haveria violação ao princípio da segurança jurídica?

Segundo entendemos, os entraves retóricos da figura do “legislador positivo” não devem constituir óbice à redução da multa para adequação ao Texto Constitucional. É que a declaração de inconstitucionalidade, com a exclusão total da penalidade pecuniária, resultaria em uma situação de injustiça fiscal muito maior do que a sua redução, incompatível com os ditames do Estado Democrático de Direito.

A interpretação jurídica e as técnicas de controle de constitucionalidade (inclusive com a possibilidade de interpretação conforme a constituição ou técnicas alternativas de declaração de inconstitucionalidade) demonstram que a adequação do quantum do patamar fixado legalmente ao compatível com a Constituição, de acordo com o entendimento jurisprudencial, é o caminho mais adequado aos preceitos constitucionais, em especial à exigência de isonomia e justiça fiscal.

O formalismo deve ser evitado, privilegiando-se a instrumentalização das formas e o atendimento aos fins das normas jurídicas. A questão, no entanto, não se encontra pacificada do ponto de vista jurisprudencial, sendo afetada por uma instabilidade jurídica decorrente da aplicação de variados entendimentos pelos tribunais pátrios.

Passemos, logo, à análise jurisprudencial da questão.

3. Discussão Jurisprudencial e Questões Polêmicas

A discussão do tema nos tribunais não é recente, mas ainda encontra grande divergência, especialmente por se tratar de tema inserido na limitação aos poderes do Estado (os poderes de tributar e punir), a provocar, sempre, o longo e histórico embate entre o garantismo jurídico15 e o positivismo jurídico.

Essa discussão assume cada vez mais relevo, diante do fortalecimento da construção de um Direito Sancionador ou Direito Punitivo Estatal16, que se alimenta de um núcleo constitucional formado pelos princípios e garantias que, historicamente, já regem, com mais proximidade, as sanções do Direito Penal17. Tem-se, então, a conformação da atividade punitiva do Estado pelo postulado do Devido Processo Legal Substancial18, vinculando-a aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade da limitação/privação decorrente de qualquer ação sancionadora.

No âmbito do STF, encontram-se julgados entendendo pela possibilidade de redução da multa inconstitucional para adequá-la ao percentual compatível com Texto Magno. Sob esse manto da proporcionalidade, em recente decisão proferida no Recurso Extraordinário n. 938.538, sob a relatoria do Ministro Roberto Barroso19, o STF reafirmou a possibilidade de redução da multa a patamares adequados aos princípios constitucionais, contrapondo a jurisprudência de alguns tribunais inferiores, no sentido da inviabilidade de redução da penalidade, em razão da separação dos Poderes20.

A questão, de fato, não era tranquilamente tratada pelos julgadores. No Tribunal de Justiça do Estado de Goiás, por exemplo, mesmo após a fixação da tese pelo STF, encontram-se várias decisões fundadas no entendimento da impossibilidade de redução da multa, privilegiando, assim, a total exclusão da penalidade21.

Casuisticamente, o STF fixou, no excerto citado, que “o valor da obrigação principal deve funcionar como limitador da norma sancionatória, de modo que a abusividade revela-se nas multas arbitradas acima do montante de 100%”. Ressalvou, todavia, que esse “entendimento não se aplica às multas moratórias, que devem ficar circunscritas ao valor de 20%”. Esses referenciais já haviam sido firmados, entre outros julgados, no RE n. 727.872, também da relatoria do Ministro Barroso22.

Nesse mesmo julgamento, o relator reconheceu a inexistência de marcos definidos acerca do limite constitucional para aplicação da multa tributária, tendo resolvido a questão à luz do histórico de jurisprudência da casa, para dar concretude ao princípio do não confisco, o qual capitulou como um conceito indeterminado23. No caso concreto, prevaleceu o caráter valorativo da decisão que, embora fundada na existência de precedentes daquela Corte, não desfez, ainda, a controvérsia sobre o alcance normativo desse princípio. Tanto é assim que existem outros Recursos Extraordinários com repercussão geral reconhecida, aguardando julgamento24.

No RE n. 736.090/RG, o Ministro Relator Luiz Fux, oportunamente, fez diferenciação entre os casos julgados pelo Ministro Barroso e outros da sua própria relatoria, para justificar que a Corte Constitucional ainda deveria se manifestar sobre os limites admitidos para a multa tributária, quando esta não estivesse, unicamente, consubstanciada em descumprimento formal de uma obrigação acessória ou fosse meramente moratória, a sinalizar, pois, a possibilidade de sanções em patamares superiores ao valor do tributo, diante da gravidade da conduta do infrator25.

Realmente, apesar de existirem decisões mais recentes com os parâmetros indicados pelo Ministro Roberto Barroso, não é difícil encontrar outras nas quais foi expressamente admitida a possibilidade de fixação de multa em percentual superior ao valor do tributo devido26. Na verdade, parece-nos que, a se considerar que a gradação da multa será resultado da gravidade da conduta, como nas orientações mais recentes do Supremo, haverá, ainda, muito espaço para questionamentos acerca dos limites admissíveis para a multa punitiva.

Também nas cortes estaduais, não há uniformidade sobre os percentuais a serem aplicados, nem sobre a diferenciação feita pelo STF, entre as multas meramente moratórias e as punitivas, considerando a maior gravidade destas. Assim, por exemplo, o TJGO já admitiu que a penalidade pelo simples atraso no pagamento estaria sujeita ao limite da integralidade do tributo devido27. Outros percentuais, igualmente diversos, são comumente aplicados pelos Tribunais de Justiça ao controlar a medida da proporcionalidade da multa, especialmente as moratórias28.

Parece-nos, mesmo, que a se admitir que a caracterização do confisco em razão do valor da multa depende dos contornos fáticos da infração praticada, isto é, da análise da dosimetria da pena diante da gravidade da conduta, a análise, pelo STF, da constitucionalidade, no caso concreto, da penalidade aplicada, encontraria óbice no enunciado sumular 279 da Corte29, por representar revolvimento fático da demanda. Assim, aliás, já assentou, noutras oportunidades, o próprio STF, em sede do RE, sob a relatoria do Ministro Marco Aurélio30. Nesse precedente, o relator externou posição pelo não cabimento, em regra, da discussão do tema na via estreita do recurso extraordinário, ressalvados, em sua visão, os casos em que, objetivamente e sem rediscussão fática das peculiaridades ocorrentes, o excesso da sanção tributária restasse evidente31.

É dizer, embora o conteúdo normativo do princípio da vedação ao confisco não tenha sua densidade extraída diretamente do texto, a reclamar interpretação jurisprudencial na sua concretização, a eleição de limites abstratos pelo STF poderia resultar em um mero casuísmo.

Há, nesse sentido, crítica doutrinária à postura adotada pelo STF para resolver demandas desse tipo, pois a carga de discricionariedade da decisão judicial terminaria por substituir a discricionariedade legislativa, no estabelecimento dos percentuais máximos da sanção pecuniária tidos por compatíveis com a Constituição32.

Aliás, o modelo de controle de constitucionalidade brasileiro, já algum tempo, tem se afastado das clássicas decisões declaratórias de nulidade, para dar espaço a interpretações de conformidade da norma infraconstitucional à constituição e às declarações de inconstitucionalidade sem, propriamente, a pronúncia de nulidade, muita das vezes, excedendo o limite normativo do texto33.

Nesse âmbito, desenvolvem-se as chamadas decisões manipuladoras substitutivas34, que suprimem a norma considerada incompatível com os princípios constitucionais para eleger, em seu lugar, uma norma criada pelo próprio julgador. Por óbvio, decisões dessa natureza não prescindem de um conteúdo valorativo ou político-jurídico e, no caso concreto, de um consequencialismo econômico, que mais se aproxima do pragmatismo que da racionalidade da argumentação jurídica. Justamente por isso, as críticas normalmente postas na doutrina se sustentam na falta de legitimidade democrática do Poder Judiciário e na mutabilidade dos critérios, ao sabor da situação político-econômico-social.

Conclusão

Assim sendo, do ponto de vista jurisprudencial, observa-se que, em que pese haver decisões do STF no sentido da possibilidade de redução de multas inconstitucionais pelo Poder Judiciário com o fim de adequá-las aos patamares compatíveis com a Constituição, a matéria ainda não encontrou completa pacificação. Enquanto o STF admite a redução – embora ainda não em precedente vinculativo –, alguns Tribunais inferiores resistem à aplicação da sobredita técnica, limitando-se a excluir por inteiro o encargo fixado a título de multa tributária.

Sem embargo das cabíveis críticas ao casuísmo jurisprudencial que, nos últimos julgados, repetidamente, extravasa mesmo o âmbito normativo de diversos preceitos constitucionais, temos que a relação jurídica entre o Fisco e o contribuinte tende a ganhar em segurança com o estabelecimento de marcos limitativos pelo STF, em concretização dos princípios constitucionais do não confisco, da proporcionalidade e da razoabilidade, especialmente no âmbito das medidas punitivas estatais.

É que as demandas judiciais em busca de uma conformação constitucional dos dispositivos que consagram essas penalidades são recorrentes e têm recebido, como visto, interpretações das mais distintas, causando insegurança jurídica e, por fim, completa quebra da isonomia pretendida pelo texto constitucional, especialmente quando o julgador resolve extirpar, por inteiro, a penalidade, como se a infração não houvesse existido.

Não se olvida, aqui, que a eleição de um patamar fixo represente, normalmente, um maior grau de discricionariedade do julgador. Por outro lado, melhor a existência de limites conhecidos e razoavelmente seguros do que a insegurança jurídica pela falta desses marcos. Ademais, é inevitável que a aplicação dos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade conduza, em maior ou menor medida, a uma decisão com certo grau de discricionariedade.

Assim, respondendo à problemática lançada no início do trabalho (sem a pretensão de dar uma resposta peremptória ao tema), inferiu-se o entendimento de que a possibilidade de redução da multa deve ser reconhecida, na medida em que atende aos preceitos de justiça fiscal e da isonomia tributária. Ainda, compreendemos que aplicação de uma técnica pura de controle de constitucionalidade, com exclusão total da multa, conduziria a uma situação de completa irrelevância jurídica da infração praticada, a enfraquecer a força normativa das obrigações tributárias e do próprio Poder de Tributar, este com igual assento constitucional.

Parece-nos, ademais, ser da essência do controle de proporcionalidade das medidas punitivas apenas reduzir a excesso do preceito secundário ou consequente da norma, mantendo, desse modo, no que compatível com a Constituição, o âmbito de incidência do Poder Sancionador.

Finalmente, é preciso ter em mente que o legislador infraconstitucional tributário deve estar atento à proporcionalidade na aplicação das medidas punitivas não apenas quanto aos seus patamares máximos, pois os sentidos de adequação, necessidade e ponderação permeiam outros aspectos do tipo sancionador. Assim, sob pena de não ser proporcional, a penalidade deve observar a correspondência com a gravidade da conduta, a fim de que não se estabeleça – apenas para respeitar os marcos jurisprudenciais limitativos – multas idênticas por comportamentos com diferentes níveis de violação do dever jurídico, como corriqueiramente se observa nos textos legislativos. Do contrário, a celeuma que, agora, a Corte Constitucional se põe a resolver, permanecerá a ocupar os órgãos jurisdicionais.

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